印花税系列之四：国家税务总局2022年第22号公告“不征税情形”的评析

引言：
从税法遵循角度，既然国家税务总局2022年第22号公告已经明确规定“人民法院的生效法律文书、仲裁机构的仲裁文书、监察机关的监察文书，县级以上人民政府及其所属部门按照行政管理权限征收、收回或者补偿安置房地产书立的合同、协议或者行政类文书，总公司与分公司、分公司与分公司之间书立的作为执行计划使用的凭证”等不属于印花税征收范围，似乎也就没有必要再探究其不征税背后的原因。但法有应然与实然之分，从应然的角度，需要探究政策的逻辑起点。
一、为什么法院法律文书、仲裁文书、监察文书不是应税凭证：非民事主体订立的合同，具有司法、监察等公权力性质
（一）形式逻辑上，并非平等民事主体订立的合同
合同是民事主体之间设立、变更、终止民事法律关系的协议，法律构成要件包括“民事主体”“意思表示一致”“不违反法律的强制性规定或公序良俗”。在作出生效法律文书、仲裁文书、监察文书时，相关机构并非民事主体，而是分别行使司法权的法院、司法权的仲裁机构、监察权的监察机构，是国家权力机构的组成部分。
（二）法院法律文书、仲裁文书、监察文书等所确定的经济行为：按照经济实质应当征税
印花税的应税对象是应税合同，对于并无合同之形，却有应税合同经济实质的行为，征收印花税是法律的应有之义。客观上，在税务征管实践中，主管税务机关对根据生效法律文书、仲裁文书、监察文书等确定的经济行为进行征税，是常见的、为社会实践所接受。
二、为什么行政征收、行政收回、行政补偿等行政文书不是应税凭证：非民事主体订立的合同，是行政机关行使行政职权
（一）行政法与民商法不同的部门法范畴，性质上不能等同
在法理学上，法的部门划分主要是依据两个标准：调整对象和调整方法。前者是主要标准，后者是辅助标准。行政征收、行政收回、行政补偿等属于行政法的范畴，隶属于行政法律法规，是有关行政主体及其职权、行政行为及程序、行政违法及责任和救济途径的法律规范。印花税的应税对象，是基于民商事法律的民事主体之间的经济行为，与行政行为存在明显差异，一般认为属于不同性质的法律行为。
（二）行政补偿与民商事营利：存在本质差异
营利，通常是指以获得金钱或其他物质回报为目的的行为，即法人谋求超出投资以上的利益并将其分配于成员，具备商法属性。而行政征收、行政收回、行政补偿是以补偿相对人的损失为原则，并无营利性质。
三、总公司与分公司、分公司与分公司之间的计划凭证为什么不是应税凭证：不具备合同的交易属性
（一）应税合同的内在属性：资源或经济利益交换
合同内容是不同主体之间的经济资源的交换，是社会资源的重新组合，是当事人之间形成的各种各样的具有一定利益交换内容的关系。故而，印花税的应税合同应当具有资源或经济利益交换的内在属性。
（二）生产计划是生产经营的时空安排：非资源或经济利益交换
生产计划是企业对生产任务作出统筹安排，是具体拟定生产产品的品种、数量、质量和进度的计划，是实现企业经营目标的重要手段，也是组织和指导企业生产活动有计划进行的依据。
总公司与分公司、分公司与分公司之间的计划凭证，并不涉及资源或经济利益的交换，是对生产经营在时间、空间的顺位与秩序排列，与应税合同的交换属性存在根本差异。
结语
不征税的理由各不相同，“知其然知其所以然”，探究税收政策背后的社会因素与税务征管逻辑起点，应该是学习税法的不二法门，本小短文也权当印花税系列问题讨论的小结。