土地收储相关法律问题

引 言
笔者近期为一宗国有土地使用权被收回土地储备，并重新通过“招拍挂”方式出让提供法律服务。依照《土地储备管理办法》明确了可被列入储备土地的范围主要包括依法征收、收回、收购的土地，三个高度近似的词义背后的法律概念完全不同，本文浅要对其进行区分。
【土地储备】是指各级人民政府依照法定程序，对合法获得的土地进行储存或前期开发整理，向社会提供各类建设用地的行为。我国早期以各地自行制定相关文件完成土地储备，2007年国土资源部、财政部、中国人民银行联合制定了《土地储备管理办法》，首次对全国范围内的土地储备工作进行了统一。2018年发布的新的《土地储备管理办法》，原办法废止。
土地征收、收回、收购的定义
我国土地所有权分为国有、集体两大类别。
依照我国《土地管理法》四十五条：为了公共利益的需要，有下列情形之一，确需征收农民集体所有的土地的，可以依法实施征收：（一）军事和外交需要用地的；（二）由政府组织实施的能源、交通、水利、通信、邮政等基础设施建设需要用地的；……土地征收是指符合法定条件、履行法定程序，将集体所有土地征为国有，土地征收的对象仅限于集体土地。
土地收回亦被规定在《土地管理法》第五十八条中，与“征收”相比除了适用条件不同外，笔者认为最大的区别在于收回的对象为国有土地。将集体土地征为国有，变更了所有权人，有征用、收回双重属性，即为征收。而国有土地所有权本属国家，将让渡的使用权提前收回，故为收回。从这个角度可以理解“征收”和“收回”这一字之差背后隐藏的底层逻辑。
《土地管理法》第四十五条
为了公共利益的需要，有下列情形之一，确需征收农民集体所有的土地的，可以依法实施征收：
（一）军事和外交需要用地的；
（二）由政府组织实施的能源、交通、水利、通信、邮政等基础设施建设需要用地的；
（三）由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、生态环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社区综合服务、社会福利、市政公用、优抚安置、英烈保护等公共事业需要用地的；
（四）由政府组织实施的扶贫搬迁、保障性安居工程建设需要用地的；
（五）在土地利用总体规划确定的城镇建设用地范围内，经省级以上人民政府批准由县级以上地方人民政府组织实施的成片开发建设需要用地的；
（六）法律规定为公共利益需要可以征收农民集体所有的土地的其他情形。前款规定的建设活动，应当符合国民经济和社会发展规划、土地利用总体规划、城乡规划和专项规划；第（四）项、第（五）项规定的建设活动，还应当纳入国民经济和社会发展年度计划；第（五）项规定的成片开发并应当符合国务院自然资源主管部门规定的标准。
《土地管理法》第五十八条
有下列情形之一的，由有关人民政府自然资源主管部门报经原批准用地的人民政府或者有批准权的人民政府批准，可以收回国有土地使用权：
（一）为实施城市规划进行旧城区改建以及其他公共利益需要，确需使用土地的；
（二）土地出让等有偿使用合同约定的使用期限届满，土地使用者未申请续期或者申请续期未获批准的；
（三）因单位撤销、迁移等原因，停止使用原划拨的国有土地的；
（四）公路、铁路、机场、矿场等经核准报废的。依照前款第（一）项的规定收回国有土地使用权的，对土地使用权人应当给予适当补偿。
相比“征收”和“收回”的高度法定性和程序性，土地收购具有一定的议定性和灵活性，作为实现土地储备的方式，是指土地储备机构通过与被列入土地储备计划的国有土地使用权人签订《土地收购协议》，将土地使用权提前收回的行为。
简单总结：“征收”针对集体土地，而“收回”和“收购”均针对国有土地。
土地征收、收回、收购的区别
·法律依据不同
“征收”和“收回”的基础法律依据为《中华人民共和国土地管理法》。同时依照我国《国有土地上房屋征收及补偿条例》：“房屋被依法征收的，国有土地使用权同时收回。”可见，征收国有土地上房屋，也会引发土地被收回的法律后果。
而“收购”这一概念体现在《土地储备管理办法》中：“根据土地储备计划收购国有土地使用权的，土地储备机构应与土地使用权人签订《土地使用权收购合同》。” 笔者认为可将土地收购理解为程序相对简单的实现土地储备的一种途径和方式。
·实施主体的区别
正如前文提及，“征收”和“收回”为法定概念，具有高度法定性和程序性。土地征收的主体应为县级以上人民政府；土地收回的主体为原批准用地的人民政府或其他有批准权的人民政府。（通常《国有土地出让合同》中对于土地在何种条件下可被提前收回，亦有相应条款约定）；土地收购的主体为土地储备机构。
注：土地储备机构应经县级以上人民政府批准成立，具有独立法人资格，隶属国土资源管理部门，为事业单位。
·行为性质和实施程序的不同
笔者认为“征收”和“收回”均为行政行为。三者相比无论是针对集体土地的征收还是针对国有地上房屋的征收，从审批权、征收主体、具体程序及补偿标准等各项程序最为严格。在程序合法、补偿到位的情况下，方产生合法法律后果。
而土地收购更多带有民事行为特征，无论是收购行为的发生还是补偿均带有一定可协商性，除被收购土地需在前期被列入土地储备计划外，就收购行为本身而言，体现出相对可协商及灵活性。
·获得补偿的区别
土地征收的补偿对象和标准具有明确法律规定，且各地政府有权对被征收对象各类补偿标准做出相应规定，有据可依。土地收回情况较为复杂，法律仅规定为“实施城市规划进行旧城区改建以及其他公共利益需要，确需提前收回土地的，应给予适当补偿”。而对其他法定收回土地的情形未做补偿规定。笔者认为应当区分，如被收回土地上合法建有房屋的，则应依照《国有土地上房屋征收与补偿条例》标准对被征收房屋给予补偿，这样有利于因房屋征收而导致的土地收回适用统一补偿标准。土地收购的补偿标准具有一定的协商性，依照《土地储备管理办法》的规定，收购土地的补偿标准，由土地储备机构与土地使用权人根据土地评估结果协商，经同级国土资源主管部门和财政部门确认，或地方法规规定的其他机构确认。
值得一提的是，三者补偿的主要资金来源为土地储备专项债券。
引申阅读：地方政府土地储备专项债券（简称：土地储备专项债券）是地方政府专项债券的一个品种，是指地方政府为土地储备发行，以项目对应并纳入政府性基金预算管理的国有土地使用权出让收入或国有土地收益基金收入偿还的地方政府专项债券。 2017年5月16日，《地方政府土地储备专项债券管理办法（试行）》印发。
·三者税收的区别
1、以征收方式储备土地的，被征收房屋取得货币或实物补偿的，依照相关法律文件，免征增值税及土地增值税。企业所得税以是否符合政策性搬迁规定情形作了区分，对不符合政策性搬迁规定情形所取得的补偿收入，作为应税收入缴纳企业所得税。对个人所取得的合法拆迁补偿款，免征个人所得税。
2、以收回方式储备土地的，土地被收回后重新通过招拍挂对外出让，摘牌企业缴纳土地出让金的同时向原土地使用者支付的土地补偿费用，免征增值税及土地增值税；
企业所得税则根据《企业政策性搬迁所得税管理办法》及相关规定规定，被政府收回土地使用权的原土地使用者收到摘牌企业支付一定的土地补偿费用应该扣除相关的成本后缴纳企业所得税。
3、政府以收购方式储备土地的，原权利人按转让土地使用权（不动产）计算缴纳增值税、土地增值税；企业所得税则应按照《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的相关规定计入企业所得税收入总额，发生与取得收入有关的、合理的支出，可在计算应纳税所得额时扣除。