申报不实为“何实”——评析一起退运货物海关行政处罚案件

案例简介
厦门某电子工业有限公司于2018年3月2日，以退运货物方式向海关申报进口电子按摩器一批，数量1214台，申报总价26536.32美元，申报征免方式为：全免。经海关查验，该票报关单项下货物均没有产品的外包装及相关配件，与原出口报关单申报的重量也不符，为非原状退运货物进口，征免项目应申报为照章征税，与申报不符。经过经海关计核，漏缴税款人民币58152.69元。
海关认定，当事人上述申报不实行为影响国家税款征收。根据《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》（以下简称“海关行政处罚实施条例”）第十五条第（四）项的规定，决定对当事人作出如下行政处罚：科处罚款人民币4.65万元整。
点评
这是一起因报关单“征免”项目申报不实，被认定影响国家税款征收的海关行政处罚案件，海关按照“罚一补一”原则（考虑到企业足额缴纳处罚担保金，罚款数额按漏缴税款80%计），对企业补税的同时，进行了涉税处罚。
在这个案例里，企业退运货物状态与原出口阶段有所不同（没有产品的外包装及相关配件），重量也出现差异，不符合《中华人民共和国进出口关税条例》第四十三条关于原状复运进境免征关税的条件，海关可以对其征收关税。但，海关在补税的基础上，进而认定企业申报不实影响税款征收，则值得商榷。
法律分析
我们检索处罚决定书中载明的事实部分，其违法事实层面主要描述了三方面的“不符”。
第一，“该票报关单项下货物均没有产品的外包装及相关配件”。这一“单货不符”不构成《海关行政处罚实施条例》第十五条的申报不实，因为既不影响品名，也不发生商品编号变化，目及报关单所有申报项目，没有一项会因此而发生变化；第二，“与原出口报关单申报的重量也不符”。需要注意的是，这里的不符是指和原出口报关单申报的重量，而非与案发进口报关单申报的重量不符，故此次进口申报行为中也不存在重量申报不实的情况；第三，“征免项目应申报为照章征税，与申报不符”。海关处罚的逻辑原点即在此处，从企业的行为逻辑看，此批电子按摩器系原一般贸易出口货物退运进口，进口申报贸易方式为退运货物，对应的征免项目即填制为“全免”。这是一家进出口商最朴素的认识，原出口货物退运进口不应征收关税，因为其本质上是国内生产货物，我们办理退运进口手续前先办理国税局《出口商品退运已补税证明》，将原获得的出口退税退还给国税部门，让该货物恢复到出口前状态，也是这个道理。本案中，海关并未否定该货物的退运属性，只是由于货物不符合“原状复运进境”的免税条件，而应给予照章征税。海关在实践中把此种情形称为“退运照章”。
一项货物是否享受免税政策，是一项监管认定，一个价值层面的判断，而非事实层面的问题。企业在退运进口过程中只要如实申报了货物的品名、规格型号、贸易方式、原出口日期等征税要素（属于事实层面的要素），则企业的申报行为是影响不到国家税款征收的，因为海关根据企业完整、准确的征税要素申报信息即可作出准确的征/免税执法，此时报关单“征免”项目申报为照章征税也好，全免也罢，甚至不申报，都不影响到海关对税款征收的判断。
我们还可以打一个比方，让本案处理思路的不当性更显著。《中华人民共和国进出口关税条例》第四十三条还设定了一个免税的期限条件，即要求“出口货物自出口之日起1年内复运进境”，假使又有一企业退运进口货物征免项申报为全免，其货物为原出口日期后第1年零1天原状复运进境，但企业在进口申报阶段如实提供原出口报关单（用以证明原出口日期），海关是否同样认定企业“征免”项目申报不实，在补税的基础上也要给予一次涉税行政处罚呢？
可能有人会作两方面反驳。一种反驳观点认为，现在海关实行风险管理和快速通关，假使该票报关单未经人工审单，径直由系统按照企业申报的“全免”进行了放行，造成的漏税后果不就是企业的征免项目申报不实造成的吗？这种思路是将海关的监管不到位责任转嫁于企业，首先系统风险识别和电脑审单也是海关的一种监管，只要企业如实申报了征税要素，海关监管失位后的漏税后果不应由企业承担；其次在多年通关实践中，如果企业申报贸易方式为退运货物的，该类报关单均会转人工干预并实施查验验核，上述担忧也是多此一举。还有一种反驳观点，本案中企业未如实申报退运货物非原状复运进境，企业的行为明显影响到国家税款征收。针对这一观点，笔者想问，报关单上设置的申报项目中哪一项对企业提出了这个申报义务，亦或者有其他哪一个法律、行政法规、海关规章要求企业有义务如实申报是否为原状复运进境，提出这样反驳观点的，都是将企业进出口申报义务无限扩大的思维方式，有违行政法定原则。涉案商品为电子按摩器，缺少外包装及相关配件，并不影响商品的品名、商品编号等申报项目，企业对货物状态相关要素的申报并不存在不实之处。事实上，从行政处罚决定书中关于“与原出口报关单申报的重量也不符”这一细节可以推理出，企业在退运进口环节如实申报了货物的重量，恰恰反映出企业实事求是地向海关报告了退运货物与原出口状态有所区别，体现出企业的如实申报。
类似情形在海关的执法实践中多以补税为主，行政处罚的处理路径是值得商榷的。退运货物是进口中常见的免税贸易方式，如前所述，该类进口货物一般都由人工审单并会布控查验，一直以来都是海关严密监管的对象。实践中也有不法人员将此作为逃税通道，通过制作虚假商业单据并在海关查验环节实施不当手段，获得海关的核验放行。就笔者从业经验看，此类案件要么具备明显的商业瞒骗特征，假借退运渠道进口境外应税商品，逃避海关监管，为一种走私行。要么如本案，退运进境货物不符相关免税法律规定和政策，可以照章征税，但并不构成申报不实之违规。