重大税务案件不宜适用“优势证据规则”

税务执法领域“优势证据规则” 的由来
一般认为，“优势证据规则”适用于民事诉讼中，即《最高人民法院关于民事诉讼证据的若干规定》第七十三条关于人民法院可以“对证明力较大的证据予以确认”的规定。2007年最高人民法院以公报案例的形式发布了“廖宗荣诉重庆市公安局交通管理局第二支队道路交通行政处罚决定案”，该案中，人民法院在双方均只有口头陈述为证据的情形下，以“优势证据”规则采信交警个人职务证言并进而支持了行政处罚决定。鉴于该案例系公报案例，对行政执法产生了较大的影响。
2017年，国家税务总局在《国家税务总局关于进一步做好税收违法案件查处有关工作的通知》中对“对涉嫌虚开、骗税团伙”，提出要“综合所掌握的优势证据，依法严格及时审理”。
行政执法“优势证据规则”应谨慎适用于简易或者轻微的违法案件中
对于行政诉讼的证明标准，理论界通常认为有三种标准：“优势证据”证明标准、清晰而有说服力的证明标准、排除合理性怀疑的证明标准。三种标准适用条件各不相同。
一般而言，清晰而有说明力的证明标准（也称明显优势证据证明标准），是行政诉讼的普遍证明标准，即对认定的每个事实，均有相应的证据予以证明。
而对行政相对人人身或财产权益有重大影响的行政案件，则应采用排除合理性怀疑的证明标准，需要排除其他可能性，或其他可能性极为微小的盖然为真的情形。
“优势证据规则”在民事领域适用较为普遍，即在双方证据均不足以否定对方证据的情形下，由裁判者采用具有优势的一方当事人所列举的证据认定案件事实的证据采信规则。
该规则引申到行政执法领域中的案例，其实早在公报案例之前即已有之。如笔者原所在的福州市中级人民法院，早在1999年原行政审判庭许永东法官在审理交警单人执法案件中，在现场不可能有其他证据证明的情形下，基于对执法人员的公信力，最终以“证据优势规则”维持了交通行政处罚决定。同样，前述廖宗荣案也认为在没有证据证明执法人员与行政相对人有利害关系的情形下，对其单人执法证言以优势规则予以采信。
经不完全检索，人民法院在行政判决中引用该规则，多是针对较轻的行政违法行为，特别是交通行政处罚数量居多。也就是说，司法机关对行政执法“优势证据规则”的适用，是有前提的，应谨慎适用于简易案件或者较轻微的行政违法案件中，并非可以任意适用。
还需要指出的是，廖宗荣案发生时间为2005年，而现今在行政执法“三项制度”特别是“执法全过程记录制度”的情形下，已不宜再以交警个人证言形成“优势证据”进行裁判。特别是最高人民法院发布《人民法院案例库建设运行工作规程》，以案例库指导各级人民法院参考示范后，廖宗荣案作为公报案例，并未入选案例库，也可以在一定程度上反映行政诉讼“优势证据规则”，不宜普遍适用于绝大多数的行政诉讼。
重大税务案件不应采用“优势证据规则”的证明标准
正如最高人民法院在行政庭133号案例（刘玉恒不服河北省三河市公安局行政处罚决定案）中指出的，行政行为的多样性，决定了行政诉讼不能采用单一标准，而应根据案件性质，被诉行政行为的种类以及对当事人权益影响程度决定相应的证明标准。因此，对虚开、骗税案件是否可以适用“优势证据规则”，应当首先考虑是否为简易、轻微的案件。而对于重大税务案件，明显属于对当事人权益影响重大，甚至可能涉及当事人人身自由，应当采用更高的证明标准，直至采用排除合理性怀疑的证明标准。
国家税务总局在其部门规章《重大税务案件审理办法》中对重大税务行政处罚案件等案件，要求审查标准为：
（一）案件事实是否清楚；（二）证据是否充分、确凿；（三）执法程序是否合法；（四）适用法律是否正确；（五）案件定性是否准确；（六）拟处理意见是否合法适当。
其审查标准实际上已排除了“优势证据规则”的适用，与《中华人民共和国行政诉讼法》要求的“行政行为证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序”基本相同。
虽然《重大税务案件审理办法》作为部门规章，效力明显高于作为普通规范性文件的《国家税务总局关于进一步做好税收违法案件查处有关工作的通知》，但由于后者也是国家税务总局所颁布，经我们不完全检索，税务机关据此以“优势证据”作出处理处罚的不乏少数，如茂名市税务局第一稽查局、张家口税务局第二稽查局等。
根据行政行为的性质，采用不同的证明标准，是现代行政执法的必然要求。对于涉嫌虚开、骗税的行为，更应该充分注重保障当事人的合法权益，不宜为追求案件的执法期限，而放松对案件的实体要求。只有这样，中央、国务院《关于营造企业家健康成长环境弘扬优秀企业家精神更好发挥企业家作用的意见》才能落到实处，也才能使税收执法符合现今经济活动的需求。