不动产转让登记过程中买受方代为缴纳税款问题实务分析

《中华人民共和国民法典》第217条规定，“不动产权属证书是权利人享有该不动产物权的证明。”因此不动产物权是以登记为准的。依据《不动产登记暂行条例》和《不动产登记暂行条例实施细则》，不动产因买卖申请不动产登记的，应当由当事人双方共同申请；因继承、接受遗赠取得不动产权利和人民法院、仲裁委员会生效的法律文书或者人民政府生效的决定等设立、变更、转让、消灭不动产权利的可以由当事人单方申请。《不动产登记暂行条例》第二十五条规定，国土资源、公安、民政、财政、税务、工商、金融、审计、统计等部门应当加强不动产登记有关信息互通共享。《不动产登记暂行条例实施细则》第十五条（四）进一步明确，不动产登记机构受理不动产登记申请后，还应当对法律、行政法规规定的完税或者缴费凭证是否齐全进行查验。第三十八条（七）规定申请国有建设用地使用权及房屋所有权转移登记的应当提交相关税费缴纳凭证。
通常情况下，为了及时办理不动产物权变更登记，转让方和受让方会依据税务法律规定各自缴纳不动产转让的各项税款，转让方与受让方所需缴纳的税款不存在问题。但如果不动产转让合同约定由买受人承担全部税务或者不动产转让是根据人民法院生效文书的情形下，就会产生不动产转让时买受人代为缴纳税款的实务问题。
一、买受人虽有法院执行裁定却因税务问题无法正常办理过户登记
案例一、2015年11月，债务人向债权人借款，以哈密市区商铺设定抵押。2019年，穷尽执行程序后，执行法院作出执行裁定书，裁定将上述抵押房产抵偿给债权人。尽管债权人持有法院生效裁判文书，可以单方申请办理房产转让过户手续，但因债务人无力缴纳抵债房屋相关税费，无法取得抵债房屋转让相关的税费缴纳凭证。因此，一直不能实际办理抵债房产过户到债权人的不动产登记手续。
案例二、2019年，执行法院委托拍卖被执行人位于阿瓦提县的国有土地使用权。某公司竞买成功后，执行法院于2019年9月作出执行裁定书，裁定将土地使用权归买受人所有；买受人可持本裁定书到登记机构办理相关产权过户登记手续。买受人持法院裁定书在办理土地产权过户登记手续时，税务机构核查被执行人欠缴相关税款，公司账户资金余额不足导致无法直接扣划税款。因无法取得相关的税费缴纳凭证，买受人一直不能实际办理过户登记手续。
二、关于不动产转让纳税义务主体的法律规定
《中华人民共和国税收征收管理法》关于纳税义务主体是明确的。第四条规定：法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人。纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款、代扣代缴、代收代缴税款。
根据上述规定，纳税义务人是由法律和行政法规规定的主体，代扣代缴与代收代缴义务人也是由法律和行政法规规定的，税务机关无权在法律之外设立扣缴义务人主体。
三、不动产买受人在不动产转让登记过程中代为缴纳税款的实务处理
买受人虽然有人民法院的执行裁定，但因转让方无力缴纳税款或恶意欠缴税款，导致买受人无法取得不动产转让登记所需的税费缴纳凭证，对买受人是非常不公平的，买受人除了对人民法院生效法律文书发发牢骚，更多的还是千方百计完成交税以便办理过户手续取得不动产登记证，由买受人代为缴纳转让方应当缴纳的税款。
根据税务机构目前的操作程序，转让方应当缴纳的税款，必须从转让方签订过《委托银行代缴税款三方协议（委托划转税款协议书）》的银行账户扣缴税款。这种情况下，即使买受人愿意代缴税款，也困难重重。实务中，转让方作为被执行人，其银行账户常常处于司法查封冻结状态，税务机构无法进行扣划。即使转让方的银行账户没有被查封冻结，买受人也担心用于缴税的款项进入银行账户后被转让方转移或被其他债权人保全。另外，即使买受人代为缴纳转让方应缴税款后，税务机构并不能为买受人出具纳税凭证，而只能出具转让方的缴税凭证。
为此，实务中，买受人代转让方缴纳税款时，实际上又再次产生了买受人对转让方的债权，可就代缴税款签署相应的借款协议或还款协议。
案例一中，经执行法院协调，买受人与转让方就应缴税款达成新的协议，买受人提供资金代为缴纳税款，顺利办理完法院裁定房产的过户登记手续，取得新的不动产登记证。案例二中，由于转让方拒不配合，税务机构的内部扣划流程无法实现买受人代为缴纳税款，至今尚未完成法院裁定土地使用权的过户登记手续。
四、关于不动产执行案件中税务与法院协调的建议
2020年9月，《国家税务总局对十三届全国人大三次会议第8471号建议的答复》中提到“严格禁止在拍卖公告中要求买受人概括承担全部税费，以提升拍卖实效，更好地维护各方当事人合法权益”，“将加强与最高人民法院沟通，就查明司法拍卖标的物纳税信息等问题探索建立切实可行的、常态化的沟通协调机制，明确各自权责和工作流程，以提高工作效率，维护国家税收利益和纳税人合法权益”。
根据上述答复内容，个人建议，可以在人民法院设立用于代缴税款的专用银行账户。（一）人民法院拍卖不动产时，应当从买受价款中扣除被执行人应当缴纳的税款，将该税款存入代缴税款的专户；税务机构扣划税款后，向人民法院出具扣划凭证并为买受人代开相关发票，供买受人抵扣进项税。
（二）买受人根据人民法院的执行裁定办理不动产登记，遇到转让方不履行缴税义务的，可以由买受人申请垫付转让方应当缴纳的税款，将税务机构核定的税款存入代缴税款的专户；税务机构扣划税款后，向人民法院出具扣划凭证并为买受人代开相关发票。同时，人民法院可根据买受人的申请对被执行人强制执行代缴税款对应的金额。
通过上述安排，可以有效化解现有问题，避免人民法院的执行裁定无法单方面申请办理不动产转让登记的尴尬局面，也可以加强税收征管，避免国家税务流失。买受人代缴税款后可以及时办理不动产登记，实现物权，同时又可以直接进入强制执行，避免增加诉累，从而真正保障了买受人合法权益。