背景介绍
土地一级开发是指由政府或其授权委托的企业对一定区域范围内的城市国有土地、乡村集体土地进行统一的征地、拆迁、安置、补偿。从空间上来讲，土地一级开发主要可分为成片（或连片）开发及分片开发两类；从时间上来讲，一种是可以先做一级开发、再做二级开发，即一、二级开发分离的形式；另一种是一级开发包含在二级开发之中的形式，即土地一级开发会进行适当的市政配套设施建设，使该区域范围内的土地达到“三通一平”、“五通一平”或“七通一平”的建设条件(熟地)，再对熟地进行有偿出让或转让的过程。本文主要阐述的是一、二级开发分离情形下的土地一级开发过程中，政府部门为了对拟实施土地开发项目的合法合规性、开发成本的合理合规性、资金支付的合规性等事项进行评估，以制作拟开发土地项目的预算方案，地区审计局往往需要对土地开发项目进行审计。在审计事项上通常分为两种，一种是审计机关对土地开发项目进行审计；另一种是审计机关委托他方对土地开发项目进行审计，两种方式出具的审计报告具有同等法律效力。但是，鉴于土地开发的工程类项目专业性较强，审计机关一般情形下会委托他方进行审计。
委托审计形式
现阶段的委托审计主要有两种形式，一是从社会审计组织或其它企事业单位临时聘用审计人员或工程、法律等方面专家，编入审计机关审计组；二是委托中介机构执行审计机关统一组织项目的部分子项目。
对于第一种情况，《中华人民共和国审计法实施条例》第十一条规定，审计机关实施审计时，根据工作需要，可以聘请具有与审计事项相关专业知识的人员参加审计工作。2006年，审计署关于印发《审计署聘请外部人员参与审计工作管理办法》的通知（审法发〔2006〕39号）即是根据本条规定制定，这种情况无疑是符合《中华人民共和国审计法实施条例》明文规定的。
第二种情况作为正常的行政委托符合现代行政法法理，但仍无法规明确规定，而只是在实践中普遍采用的一种形式。目前，一些地方审计机关已经制定了委托审计的相关管理办法，如《重庆市审计局委托审计实施办法》、《南京市聘请社会审计机构和专业技术人员参与政府投资建设项目审计管理办法》等，故建议审计署应当制定相应的部门规章，加强管理和引导，并逐步上升到立法层次。
委托审计的付费单位
审计机关委托中介机构进行审计工作时，审计机关应支付委托费用。实践中，政府部门往往授权委托其他企业进行土地一级项目开发所要求的一系列开发流程，然后审计机关委托中介机构对企业开展的工作进行审计。然而，部分地区的审计机关却要求企业支付委托费用，这显然是不符合法律规定的。
根据《审计署、财政部关于切实保证审计机关经费问题的意见》第二条规定，地方审计机关应切断与被审计单位的任何经济联系，不得由被审计单位承担审计费用。对于该项审计工作，目的即是对企业的工作进行审计，审核其是否存在违法违规现象及开发成本、资金支付是否合理，如果委托审计的费用由企业支付，则中介机关即丧失了第三方独立审计的客观性，相关部门在审核时也会对审计报告的客观性、独立性和真实性产生质疑，故政府部门应加强监督监管并严禁此类行为的发生。
委托审计涉及的具体法律事项
社会中介组织与国家审计机关的工作性质有很大区别，其工作人员身份也截然不同，行政委托也不同于一般商业上的委托行为，故审计机关必须严格加以监督和规范。外聘审计人员或专家，应调查了解其个人专业技术资格，并就有关工作标准、人员管理、保密事项、违约责任及付费标准签订责任书，费用由审计机关承担。
审计机关在职责范围内委托中介机构以审计机关的名义组成审计组，可以采用招投标、邀请招标或者指定委托等形式选择适宜的中介机构。采用招投标方式的，应遵照《中华人民共和国招标投标法》和《中华人民共和国注册会计师法》的有关规定，参照财政部制定的《委托会计师事务所审计招标规范》（财会〔2006〕2号）履行法定程序。审计机关应严格审查中介机构的资质，充分利用财政部门和注册会计师协会公开的行业信息及其它信息，了解中介机构与被审计单位的经济、业务和其他背景关系。中介机构与被审计单位之间不能有资本纽带、不能有重大经济业务往来和其他关联关系。根据行政法的公正原则，双方也不能有同业竞争关系。选定的中介机构后，审计机关应与其签订委托审计的协议书，明确双方的责、权、利，具体包括审计事项、范围、质量标准、完成时限、审计资料和证据的移交保管、保密责任、付费方式、违约责任、解决争议的方式、出现行政复议或行政诉讼时的配合方式以及双方其它各项权利和义务。书面委托书的实质是审计机关委托受委托人实施某种特定行政权的书面合同，是行政委托成立所必须的形式要件。此外，为妥善处理与被审计单位的关系，审计机关也可以对中介机构签发委托审计授权书，指明委托和受委托单位，规定委托事项范围和时限。
委托审计应坚持国家审计的基本形式，应由审计机关发出审计通知书、征求被审计单位意见、出具审计报告和其他业务文书等。审计工作方案应由审计机关制定或认可，并应加强对审计过程的监督，严格保证按照方案实施审计。中介机构如在审计中遇到重大问题需调整方案应经由审计机关同意。审计机关应将委托审计项目视同一般审计项目，组织严格的审计复核，应以审计机关的名义就审计报告的征求意见稿向被审计单位征求意见，以及进行处理处罚。此外，除审计日记、审计工作底稿、审计证据、审计书面结果外，应将招标资料或直接委托中介机构的决策会议记录、委托审计协议书以及受委托单位、人员的资质、资格、付费凭证的复印件等有关资料归入审计档案。
总之，委托中介机构和外聘专业技术人员必须严格遵守法律法规的规定，提高依法行政的意识，坚持国家审计的基本准则和各项准则，切实将社会审计作为政府审计的有益补充，并通过聘用专业技术人员弥补审计人员专业结构的不足，使委托审计成为加强审计执法监督的一项重要措施。
附：《审计署、财政部关于切实保证地方审计机关经费问题的意见》（审办发〔2007〕41号）
审计署、财政部关于切实保证地方审计机关经费问题的意见
（审办发〔2007〕41号）
各省、自治区、直辖市和计划单列市审计厅（局）、财政厅（局），新疆生产建设兵团审计局、财务局：
多年来，在地方各级人民政府的正确领导和各级财政部门的大力支持下，地方各级审计机关认真履行宪法赋予的职责，积极开展审计监督，为推进依法治国、维护财经秩序、加强宏观管理和廉政建设发挥了重要作用。为进一步落实《中华人民共和国审计法》关于保证审计机关经费的规定，根据国务院领导同志的指示精神，现就切实保证地方审计机关经费的有关问题提出如下意见：
一、 审计机关是综合性部门。为保证地方审计机关的正常运转，更好地促进各级审计机关审计工作的协调发展，地方各级财政部门在年度预算中应进一步安排好本级审计机关履行职责的日常经费。
二、 为保障地方审计机关审计的独立性与审计质量、严明审计纪律和加强审计廉政建设，地方各级财政部门应对本级审计机关的审计外勤经费在部门预算中予以安排。地方审计机关应切断与被审计单位的任何经济联系，不得由被审计单位承担审计费用。
三、 地方审计机关根据同级党委、政府交办的经济责任审计和投资审计等任务的情况，按照同级财政部门预算编制的有关要求，可向同级财政部门申请必要的聘请外部人员和专家经费。地方各级财政应根据当地的实际情况，在年度预算中统筹安排。
四、 随着地方审计机关审计信息化工程建设的加快发展，地方各级财政部门可根据审计信息化工程的建设进程及对审计机关经费安排的情况，在地方审计机关的年度部门预算中安排必要的运行维护费用，以保证地方审计机关审计信息化工作的正常运转。
五、 地方各级审计机关应加强内部的财务管理制度建设，建立健全内部财务管理办法，严格执行经批准的部门预算和国家有关规定。地方各级财政部门应会同同级审计机关研究制定有关经费的管理办法和开支标准，建立专项经费追踪问效机制，充分发挥财政资金的使用效益。
土地一级开发是指由政府或其授权委托的企业对一定区域范围内的城市国有土地、乡村集体土地进行统一的征地、拆迁、安置、补偿。从空间上来讲，土地一级开发主要可分为成片（或连片）开发及分片开发两类；从时间上来讲，一种是可以先做一级开发、再做二级开发，即一、二级开发分离的形式；另一种是一级开发包含在二级开发之中的形式，即土地一级开发会进行适当的市政配套设施建设，使该区域范围内的土地达到“三通一平”、“五通一平”或“七通一平”的建设条件(熟地)，再对熟地进行有偿出让或转让的过程。本文主要阐述的是一、二级开发分离情形下的土地一级开发过程中，政府部门为了对拟实施土地开发项目的合法合规性、开发成本的合理合规性、资金支付的合规性等事项进行评估，以制作拟开发土地项目的预算方案，地区审计局往往需要对土地开发项目进行审计。在审计事项上通常分为两种，一种是审计机关对土地开发项目进行审计；另一种是审计机关委托他方对土地开发项目进行审计，两种方式出具的审计报告具有同等法律效力。但是，鉴于土地开发的工程类项目专业性较强，审计机关一般情形下会委托他方进行审计。
委托审计形式
现阶段的委托审计主要有两种形式，一是从社会审计组织或其它企事业单位临时聘用审计人员或工程、法律等方面专家，编入审计机关审计组；二是委托中介机构执行审计机关统一组织项目的部分子项目。
对于第一种情况，《中华人民共和国审计法实施条例》第十一条规定，审计机关实施审计时，根据工作需要，可以聘请具有与审计事项相关专业知识的人员参加审计工作。2006年，审计署关于印发《审计署聘请外部人员参与审计工作管理办法》的通知（审法发〔2006〕39号）即是根据本条规定制定，这种情况无疑是符合《中华人民共和国审计法实施条例》明文规定的。
第二种情况作为正常的行政委托符合现代行政法法理，但仍无法规明确规定，而只是在实践中普遍采用的一种形式。目前，一些地方审计机关已经制定了委托审计的相关管理办法，如《重庆市审计局委托审计实施办法》、《南京市聘请社会审计机构和专业技术人员参与政府投资建设项目审计管理办法》等，故建议审计署应当制定相应的部门规章，加强管理和引导，并逐步上升到立法层次。
委托审计的付费单位
审计机关委托中介机构进行审计工作时，审计机关应支付委托费用。实践中，政府部门往往授权委托其他企业进行土地一级项目开发所要求的一系列开发流程，然后审计机关委托中介机构对企业开展的工作进行审计。然而，部分地区的审计机关却要求企业支付委托费用，这显然是不符合法律规定的。
根据《审计署、财政部关于切实保证审计机关经费问题的意见》第二条规定，地方审计机关应切断与被审计单位的任何经济联系，不得由被审计单位承担审计费用。对于该项审计工作，目的即是对企业的工作进行审计，审核其是否存在违法违规现象及开发成本、资金支付是否合理，如果委托审计的费用由企业支付，则中介机关即丧失了第三方独立审计的客观性，相关部门在审核时也会对审计报告的客观性、独立性和真实性产生质疑，故政府部门应加强监督监管并严禁此类行为的发生。
委托审计涉及的具体法律事项
社会中介组织与国家审计机关的工作性质有很大区别，其工作人员身份也截然不同，行政委托也不同于一般商业上的委托行为，故审计机关必须严格加以监督和规范。外聘审计人员或专家，应调查了解其个人专业技术资格，并就有关工作标准、人员管理、保密事项、违约责任及付费标准签订责任书，费用由审计机关承担。
审计机关在职责范围内委托中介机构以审计机关的名义组成审计组，可以采用招投标、邀请招标或者指定委托等形式选择适宜的中介机构。采用招投标方式的，应遵照《中华人民共和国招标投标法》和《中华人民共和国注册会计师法》的有关规定，参照财政部制定的《委托会计师事务所审计招标规范》（财会〔2006〕2号）履行法定程序。审计机关应严格审查中介机构的资质，充分利用财政部门和注册会计师协会公开的行业信息及其它信息，了解中介机构与被审计单位的经济、业务和其他背景关系。中介机构与被审计单位之间不能有资本纽带、不能有重大经济业务往来和其他关联关系。根据行政法的公正原则，双方也不能有同业竞争关系。选定的中介机构后，审计机关应与其签订委托审计的协议书，明确双方的责、权、利，具体包括审计事项、范围、质量标准、完成时限、审计资料和证据的移交保管、保密责任、付费方式、违约责任、解决争议的方式、出现行政复议或行政诉讼时的配合方式以及双方其它各项权利和义务。书面委托书的实质是审计机关委托受委托人实施某种特定行政权的书面合同，是行政委托成立所必须的形式要件。此外，为妥善处理与被审计单位的关系，审计机关也可以对中介机构签发委托审计授权书，指明委托和受委托单位，规定委托事项范围和时限。
委托审计应坚持国家审计的基本形式，应由审计机关发出审计通知书、征求被审计单位意见、出具审计报告和其他业务文书等。审计工作方案应由审计机关制定或认可，并应加强对审计过程的监督，严格保证按照方案实施审计。中介机构如在审计中遇到重大问题需调整方案应经由审计机关同意。审计机关应将委托审计项目视同一般审计项目，组织严格的审计复核，应以审计机关的名义就审计报告的征求意见稿向被审计单位征求意见，以及进行处理处罚。此外，除审计日记、审计工作底稿、审计证据、审计书面结果外，应将招标资料或直接委托中介机构的决策会议记录、委托审计协议书以及受委托单位、人员的资质、资格、付费凭证的复印件等有关资料归入审计档案。
总之，委托中介机构和外聘专业技术人员必须严格遵守法律法规的规定，提高依法行政的意识，坚持国家审计的基本准则和各项准则，切实将社会审计作为政府审计的有益补充，并通过聘用专业技术人员弥补审计人员专业结构的不足，使委托审计成为加强审计执法监督的一项重要措施。
附：《审计署、财政部关于切实保证地方审计机关经费问题的意见》（审办发〔2007〕41号）
审计署、财政部关于切实保证地方审计机关经费问题的意见
（审办发〔2007〕41号）
各省、自治区、直辖市和计划单列市审计厅（局）、财政厅（局），新疆生产建设兵团审计局、财务局：
多年来，在地方各级人民政府的正确领导和各级财政部门的大力支持下，地方各级审计机关认真履行宪法赋予的职责，积极开展审计监督，为推进依法治国、维护财经秩序、加强宏观管理和廉政建设发挥了重要作用。为进一步落实《中华人民共和国审计法》关于保证审计机关经费的规定，根据国务院领导同志的指示精神，现就切实保证地方审计机关经费的有关问题提出如下意见：
一、 审计机关是综合性部门。为保证地方审计机关的正常运转，更好地促进各级审计机关审计工作的协调发展，地方各级财政部门在年度预算中应进一步安排好本级审计机关履行职责的日常经费。
二、 为保障地方审计机关审计的独立性与审计质量、严明审计纪律和加强审计廉政建设，地方各级财政部门应对本级审计机关的审计外勤经费在部门预算中予以安排。地方审计机关应切断与被审计单位的任何经济联系，不得由被审计单位承担审计费用。
三、 地方审计机关根据同级党委、政府交办的经济责任审计和投资审计等任务的情况，按照同级财政部门预算编制的有关要求，可向同级财政部门申请必要的聘请外部人员和专家经费。地方各级财政应根据当地的实际情况，在年度预算中统筹安排。
四、 随着地方审计机关审计信息化工程建设的加快发展，地方各级财政部门可根据审计信息化工程的建设进程及对审计机关经费安排的情况，在地方审计机关的年度部门预算中安排必要的运行维护费用，以保证地方审计机关审计信息化工作的正常运转。
五、 地方各级审计机关应加强内部的财务管理制度建设，建立健全内部财务管理办法，严格执行经批准的部门预算和国家有关规定。地方各级财政部门应会同同级审计机关研究制定有关经费的管理办法和开支标准，建立专项经费追踪问效机制，充分发挥财政资金的使用效益。
财政部
二○○七年五月十八日