《非主要债务的诉讼重难点分析——以开具工程款发票为例》（下）

在“合规”的大背景下，要求收款方开具发票不仅是企业正常抵扣税费的一项需求，更是关乎企业的合规性问题。据笔者观察，如今越来越多的企业，乃至行政事业单位都比以往更加关注发票开具问题，由此也衍生出一些与开具发票相关的诉讼案件。基于此，笔者认为有必要就发票开具问题进行专题研究。
前文提到，笔者结合案件办理经验，总结了“开具工程款发票之诉”中的五个重难点问题（如图），本文将结合实务案例就剩余三个重难点问题进行分析。
一、案例引入
A公司系某工程发包人，B公司系承包人，双方签订的《建设工程施工合同》“结算及付款条款”中约定：先开票后付款。施工完毕后B公司起诉要求A公司向其支付工程款。一审判决生效后，B公司申请强制执行，A公司将其与B公司的债务抵销后的剩余款项转入法院账户，并另行起诉B公司向其开具增值税专用发票。由于了解到B公司目前财务状况堪忧，仍欠缴税务机关大额税费，故其客观上不具备提供发票的能力，故A公司在诉请中提出一项备位诉讼请求，即：若B公司无法开具发票，则向A公司赔偿无法开具发票的损失。该案审理过程中，B公司表示收到工程款后即可开具发票。
法院认定【1】：开具发票为收款方在合同履行中的法定附随义务，执行过程中互抵后，A公司按照生效判决确定的义务将剩余款项汇入法院执行账户中，应认定A公司已按生效判决履行全部付款义务。B公司作为收款方应开具发票。由于庭审中B公司明确表示可以开具相应的增值税发票，故对于损失的诉求不予支持。
【1】注：截至本文发布时，该判决尚未生效，故暂不公布具体案件信息
二、开具工程款发票之诉的重难点问题分析
Q1：诉请开具工程款发票是否需以实际支付工程款为前提
在前述案例中，法院认定B公司开票义务成就的依据为：A公司已按生效判决履行全部付款义务，而非合同中关于“先开票后付款”的约定。此外，最高人民法院民事审判第一庭编著的《民事审判实务问答》指出：“支付工程款义务与开具发票义务是两种不同性质的义务，前者是合同的主要义务，后者并非合同的主要义务，二者不具有对等关系。在一方违反约定没有开具发票的情况下，另一方不能以此为由拒绝履行合同主要义务即支付工程价款。”
据此，笔者认为支付完毕工程款后再诉请开具工程款发票最为稳妥。
Q2：无法开具发票的认定标准
在前述案例中，虽然客观情况为B公司欠缴税务机关大额税费，在其未缴足税款的前提下，确实无法开具发票，但由于“附条件的开具发票”≠“无法开具发票”，加之B公司当庭表示可以开具，故法院也认定B公司可以开具发票，故不存在损失问题。
此外，在广西壮族自治区高级人民法院桂民终707号判决中，法院认定：精鹏源公司表明其无法开具增值税发票，……精鹏源公司应向北港资源公司赔偿其不能开具增值税发票造成的损失。在该案中，法院认定“无法开具发票”的依据为收款方的当庭陈述。
据此，在收款方仍有效存续的前提下，似乎只有其明确表示“无法开具发票”时，才能作为法院认定“无法开具发票”的依据。
Q3：无法开具发票的损失
首先，《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二条规定：“凡缴纳消费税、增值税、营业税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税义务人，都应当依照本条例的规定缴纳城市维护建设税”、第三条规定：“城市维护建设税，以纳税人实际缴纳的消费税、增值税、营业税税额为计税依据，分别与消费税、增值税、营业税同时缴纳”、第四条规定：“城市维护建设税税率如下：纳税人所在地在市区的，税率为7%；纳税人所在地在县城、镇的，税率为5%；纳税人所在地不在市区、县城或者镇的，税率为1%”。据此，缴纳增值税等的单位及个人，均是城市维护建设税的纳税义务人，需按法定税率缴纳城市维护建设税。
其次，《征收教育费附加的暂行规定》第二条规定：“凡缴纳消费税、增值税、营业税的单位和个人，除按照《国务院关于筹措农村学校办学经费的通知》的规定，缴纳农村教育事业费附加的单位外，都应当依照本规定缴纳教育费附加”、第三条规定：“教育费附加，以各单位和个人实际缴纳的增值税、营业税、消费税的税额为计征依据，教育费附加率为3%，分别与增值税、营业税、消费税同时缴纳。”据此，缴纳增值税等的单位及个人，非特殊情况下，均系教育费附加的纳税义务人，需按法定税率缴纳教育费附加。
最后，《财政部关于统一地方教育附加政策有关问题的通知》第二条规定：“地方教育附加征收标准统一为单位和个人（包括外商投资企业、外国企业及外籍个人）实际缴纳的增值税、营业税和消费税税额的2%。”《国务院关于进一步加大财政教育投入的意见》第三条第（二）款规定：“地方教育附加统一按增值税、消费税、营业税实际缴纳税额的2%征收。”据此，缴纳增值税等的单位及个人，均系地方教育附加的纳税义务人，需按法定税率缴纳地方教育附加。”
综上，笔者认为无法开具发票的损失至少包含：增值税、城市维护建设税、教育费附加费及地方教育费附加。对此，在广西壮族自治区高级人民法院桂民终707号判决中，法院在确认无法开具发票的损失时，也明确认定：北港资源公司无法获取增值税发票进行进项税额抵扣，该部分不能抵扣的进项税额即为直接经济损失；因无法进行进项税额抵扣多缴纳的城市维护建设税、教育费附加费、地方教育费附加也系北港资源公司的损失。
但是，在前述案例中，A公司参照上述规定对发票损失进行了计算，遗憾的是，法院未对损失进行实质审理，并且提出损失数额系A公司单方计算得出。故，在司法实践中，法院有可能会要求就损失问题启动专业的司法鉴定，并通过鉴定程序予以确认。
三、结语
开具发票具有可诉性，但不具有强制执行力。获得生效判决后，付款方如何保障自身合法权益，以免让判决成为一纸空文，仍需人民法院、税务机关的共同配合、完善对应的解决措施。