关于公司与其股东财产独立的审计报告的质证要点

案情简介
A公司与B公司之间因合同纠纷一案，经某仲裁委审理后裁决B公司向A公司支付合同款300余万元。
笔者代理A公司申请强制执行后，B公司无财产可供执行，执行法院裁定终结本次执行。C公司为B公司唯一股东，A公司申请追加C公司为被执行人。
在追加、变更被执行人异议之诉的一审阶段，C公司未提交证据证明其财产与B公司独立，一审法院判决追加C公司为被执行人。C公司上诉后，在二审开庭前C公司单方委托会计事务所对其与B公司之间的财产独立性进行专项审计，某会计事务所出具《财产独立性专项审计报告》，结论为B公司与C公司财产独立。
本文将结合上述案例，就公司与其股东财产独立的审计报告的质证要点进行梳理归纳。
一、单方委托审计机构出具的审计报告可准用私文书证的质证规则处理。
法律规定：《最高人民法院关于民事诉讼证据的若干规定》（2019修正）第四十一条对于一方当事人就专门性问题自行委托有关机构或者人员出具的意见，另一方当事人有证据或者理由足以反驳并申请鉴定的，人民法院应予准许。
实务案例：最高院（2023）最高法民申567号民事裁定书“……本案中，广州xxx集团自行委托鉴定的情形应适用上述规定。当事人自行委托得到的意见虽然不能作为《中华人民共和国民事诉讼法》所规定的八种法定证据类型中的鉴定意见来看待，但可以适用私文书证的质证规则来处理，人民法院可以着重围绕接受委托的专业机构的资格、资质，意见所依据的证据材料是否真实可靠，意见形成过程，意见与案件的其他证据有无矛盾等问题进行审查，故一、二审法院未对鉴定材料进行质证并不必然排斥将《专项审计报告》作为定案依据的可能性，《专项审计报告》是否能够作为定案依据也需要结合具体案情进行分析”。
二、未将案涉执行案件所涉债务纳入资产负债表，可致审计报告不被采信。
审计报告中包含资产负债表。资产负债表能够反映企业在一定日期（通常为各会计期末）的财务状况（即资产、负债和所有者权益的状况）。对于被执行人公司而言，进入执行程序的案件必然属于公司的负债。因此，如果审计报告未将该执行案件所涉债务纳入到资产负债表中，法院可据此认定此次审计失败，进而不予采纳该审计报告。
笔者代理的该案件中，审计报告的资产负债表中未体现出B公司对A公司的负债。另外，最高院(2021)最高法民申3711号民事裁定（最高院公布的参考案例）同样认定“……以上审计报告对可通过公开查询获知的案涉执行债务都没有纳入某乙公司的资产负债表，存在明显的审计失败情形”。基于此，法院同样未采纳该审计报告。
三、审计报告与公司经营状况不符时，可致审计报告不被采信。
笔者代理的该案件中，在调取B公司的银行流水后与审计报告所附资金往来明细表对照发现，审计报告记载的两笔资金往来未在银行流水中体现、银行流水中6笔资金往来未在审计报告中体现，以上瑕疵进一步影响法官对该审计报告的采信。
另外，最高院（2019）最高法民终1093号民事判决书中，“……根据审计报告所附的资产负债表，2013年10月15日置业公司成立后，即有对张家口华富财通公司投资款2900万元，与能源公司在本院二审庭审中关于置业公司只开发案涉国储大厦，无其他业务和对外活动的陈述相矛盾”。
最高院(2016)最高法民再318号民事判决书中，“……关于上述2002年度至2009年度审计报告的证明效力，首先，本案一审判决作出后，上岛公司不服该判决提出上诉时，陈述其对案涉房屋有300万元的投入，但是上述审计报告中并未反映上岛公司该项投入。其次，根据原审查明的事实，2005年10月11日，上岛公司与方园公司、伟程物业公司签订《租赁合同》后，上岛公司即向伟程物业公司交纳了租房押金5万元，上岛公司并使用《租赁合同》项下的房屋经营上岛咖啡白龙南店，房屋租金和物业管理费交付到2007年1月底，至2009年5月上岛咖啡白龙南店停止营业。同样，上述审计报告中亦未反映该两项投入及经营的情况”，法院据此认定审计报告没有全面反映上岛公司的实际经营及财务状况，进而未予以采信。
四、公司未在每一会计年度编制会计报告并经审计，将导致财产独立性审计报告的真实性无法核实。
法律规定：《公司法》（2018年修正）第六十二条一人有限责任公司应当在每一会计年度终了时编制财务会计报告，并经会计师事务所审计。
第一百六十四条公司应当在每一会计年度终了时编制财务会计报告，并依法经会计师事务所审计。
《公司法》（2023年修订）第二百零八条公司应当在每一会计年度终了时编制财务会计报告，并依法经会计师事务所审计。
相比于2018年修正的旧《公司法》，新《公司法》删除了对一人公司编制会计报告的专门规定，但并非新《公司法》不再要求只有一个股东的公司在每一会计年度编制会计报告并经审计。
实务案例：从检索到的案例能够看出，如果公司在每一会计年度没有编制财务报告并经审计，将导致公司与其股东财产独立的专项审计报告的真实性无法确认，进而可能导致专项审计报告不被采信。相反，如果经审计的年度财务报告能够与专项审计报告相互印证，法院可能会认可专项审计报告的真实性。
未被采信的案例：最高院(2021)最高法民申1537号民事裁定书“……年报审计报告则是在本案诉讼期间形成，并非万合置业公司在运营过程中依《中华人民共和国公司法》第六十二条关于“一人有限责任公司应当在每一会计年度终了时编制财务会计报告，并经会计师事务所审计”之规定进行的正常年度审计，不能客观真实地反映公司财务状况，无法证明万合置业公司与中州桂冠公司的财产相互独立”。
最高院（2019）最高法民申4435号裁定书“……虽然神禾公司提交了《审计报告》、会计账簿、银行流水等证据，但二审法院结合神禾公司作为特力亚公司一人股东期间未依法编制年度财务会计报告并进行年度审计，其提交的《审计报告》系在诉讼阶段单方委托作出，报告中未将案涉土地使用权列入资产范围，……综合分析认定，认为神禾公司提供的证据不能证明其财产独立于特力亚公司的财产”。
最高院（2021）最高法民申3711号民事裁定书“……华洋公司成为一人有限公司后,违反《中华人民共和国公司法》第六十二条的规定,未在每一会计年度终了时编制财务会计报告并经会计师事务所审计”。
法院予以采信的案例：最高院(2017)最高法民终569号民事判决书（经典案例）“……本案一审中，北部湾港股份公司已提交《专项审计报告》证明其与新力公司财产相互独立，不存在混同，且该证据与新力公司年度审计报告等在案证据相互吻合，北部湾港股份公司已完成相应举证责任”。
最高院(2020)最高法民申356号民事裁定书“……《独立核数师报告》虽是恒丰行公司单方委托，但《独立核数师报告》的内容与专项审计报告、《公司董事决议证明》等相印证，高德公司虽对《独立核数师报告》提出异议，但其未能提交足以反驳的证据并申请重新鉴定。原判决根据《独立核数师报告》认定案件事实并无不当”。
结语
笔者结合代理的上述案件及检索的案例，针对单方委托审计机构做出的公司与其股东财产相互独立的审计报告的质证要点，进行浅显的梳理归纳，供同行参考。
对于审计报告的真实性，可将据以做出审计报告的财务资料未经己方当事人质证、审计报告无法与经审计的年度财务报告核对等作为不认可其真实性的理由。另外，审计机构基本都会在审计报告的首页等位置有类似“委托人对财务资料的真实性、完整性负责”等表述，这类表述同样可作为不认可审计报告真实性的理由。
对于单方委托的审计机构，该情形不必然导致审计报告一概不被采信。因此在质证环节，需要明确具体的指出对审计报告哪些方面存在异议、哪些情形能够反映出公司与其股东财产混同，即应当对审计报告进行“实质性”质证。如最高院(2020)最高法民终479号民事判决书指出，“……本案中，股东和公司承担了公司财产和股东财产独立的初步证明责任，而弈成科技公司和南通东泰公司并未提出湘电风能公司和湘潭电机公司构成财产混同的任何证据，亦未指出审计报告中存在哪些可能构成财产混同的问题。一审判决认为湘电风能公司和湘潭电机公司不构成财产混同，对湘潭电机公司承担连带责任的主张不予支持，并无不当，本院予以维持”。
对于审计报告的“实质性”质证，需要最大限度的掌握被执行人公司或其股东的情况。最行之有效的方法之一是向执行法院申请律师调查令，调取被执行人公司的银行流水。笔者代理的案件，就是在调取银行流水后发现公司与其股东之间存在较多账务往来、公司为其股东公司的员工缴纳社保以及银行流水与审计报告中资金往来明细表不一致等情形。
最后，分享一个与质证无关但可以在其他案件中参考的经验。笔者在代理上述案件的过程中，虽然执行法院就A公司申请强制执行B公司一案，因B公司无财产而终结本次执行。但是在诉讼阶段，B公司一直主张其对案外人D公司享有债权，且经仲裁委裁决后已进入执行程序，执行的进展是B公司与D公司达成执行和解后法院裁定终结执行。对于B公司的该抗辩，笔者检索中国执行信息公开网发现，案外人D公司作为被执行人的强制执行案件有四件，并且因其无财产可供执行均被裁定终结本次执行。一审、二审法院根据执行信息公开网的查询结果，认定B公司的债权无法实际受偿，进而认定B公司无清偿能力。