被挂靠企业收取挂靠费需要缴纳增值税吗？

一、引言
二、案例
三、分析
四、建议
一、引言
挂靠是建筑行业常见的业务模式。所谓的挂靠，即企业、合伙组织等与另一个经营主体达成依附协议，挂靠方通常以被挂靠方的名义对外从事经营活动，被挂靠方提供资质、技术、管理等方面的服务并定期向挂靠方收取一定管理费的经营方式。挂靠经营中，被挂靠企业是名义上的纳税人，所收取挂靠费要不要缴增值税呢？
我们以一则案例进行说明。
二、案例
甲公司与乙公司签订《项目合作协议》，双方约定，甲方同意乙方挂靠在甲方公司下承接施工建设项目，乙方挂靠期间以甲方项目经理部名义自主经营、独立核算、自负盈亏，工程任务自行承揽，工程所产生的各项税收均由乙方自行承担，甲方以工程总造价的
3％收取管理费。甲乙之间是挂靠关系，约定的工程总造价3%的管理费实际上是甲方收取的挂靠费，这笔费用是否需要缴纳增值税呢？
三、分析
根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件1《营业税改征增值税试点实施管理办法》第二条规定，单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人。
根据该通知，在挂靠的情况下，判断纳税人的标准是挂靠人对外经营的名义。如挂靠人以被挂靠人名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，被挂靠人为纳税人，被挂靠人从挂靠人收取的“挂靠费”应按照所挂靠经营业务的性质确定适用税率、缴纳增值税；以挂靠人为纳税人的，被挂靠人收到的挂靠费按照“商务辅助服务－企业管理服务”缴纳增值税。但是，如果挂靠交易结构中，以挂靠方对外经营，由挂靠方单独向被挂靠方缴纳“挂靠费”，则被挂靠方应按照“现代服务—商务辅助服务—企业管理服务”税目缴纳增值税，适用税率为6%，征收率为3%，编码为“304080199”，编码简称为“企业管理服务”。
具体到本案中，乙公司挂靠期间对外并未出现乙公司的名义，外部签订的合同均以被挂靠方甲公司项目经理部名义签订。因此，作为被挂靠方的甲公司为纳税人，其收取业主的工程款时，按收款全额计算销售额，按建筑服务税目和税率（征收率）缴纳增值税，这部分增值税已经包含了挂靠费的应税部分，不应就“挂靠费”再单独纳税，否则将构成重复纳税。
然而，也有观点认为，建筑施工资资质作为行业特许经营权，属于无形资产范畴，挂靠费实际上是有偿转让建筑施工资质的对价，应当按照“转让无形资产”缴纳增值税。所谓无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。我们认为此处应当依法计提增值税的“无形财产”并不包括建筑施工资质，根据《行政许可法》第9条规定，建筑业企业资质是准许特定的企业从事符合法定条件的活动，其主体和对象不可分离，是不能作为无形资产评估后进行买卖和转让的，自然不可能被列入增值税的征税范围。
四、建议
当挂靠人以被挂靠人名义对外经营时，被挂靠方作为增值税纳税人，已经对提供的建筑服务取得的全部价款和价外费用缴纳了增值税，不应对挂靠费再次征收增值税，挂靠费实际上属于同一纳税人名下的资金内部流转，不属于增值税的应税行为。我们建议，建筑企业在实施挂靠行为之前，应当向专业律师及税务主管部门咨询，以避免可能的涉税风险。