税款追征期截止日如何确定？

导读
税收征管法实施细则已明确规定了追征税款的起算时间，应自纳税人、扣缴义务人应缴未缴或者少缴税款之日起计算，但对于追征税款的截止时间却未进行明确的规定，导致了追征期截止日期产生争议。大多数税务机关所持观点是“发现”纳税人、扣缴义务人存在应缴未缴或少缴税款并作出立案或者检查决定的，即认为已经发生了追征行为。而纳税人、扣缴义务人所持的观点是税务机关的立案通知、检查通知仅为日常检查程序，不能构成对某笔特定税款的追征行为，应以处理决定书送达之日认定发生追征行为。笔者以案说法，就追征期截止时间的争议进行剖析。
案例一：法院认定以《税务检查通知书》送达时间为追征截止日期。
最高法在审理某案时，认定虽然税务机关对A公司作出《税务处理决定书》是在2014年9月1日，但A公司就本案所涉转让物业分别于2009年3月及2010年9月进行纳税申报，税务机关在一审期间提交的《税务检查通知书》和《调取账簿资料通知书》表明，其于2011年4月25日即已经开始对A公司2009及2010年间应补缴的税款追征，可见，税务机关追征该税款的行为并未超过三年的期限。二审判决对此认定正确。A公司关于税务机关就转让物业追征税款已超过三年追征期的申请再审理由不能成立。
案例二：税务机关以送达《税务检查通知书》时间作为追征期终期，与其他税务机关的通行做法相符，且不违反相关法律规定。
南京某法院审理某案时，B公司主张应以作出《税务处理决定书》时间即2016年6月20日作为追征期的终期，而税务机关主张应以送达《税务检查通知书》时间即2014年的7月29日作为追征期的终期。法院经审理后，认为税款追征期，是指税法规定的税务机关对纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款进行追缴的有效期限。在有效期内，税务机关有权对纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴的税款进行追缴。本案中，税务机关自2014年的7月向B公司送达《税务检查通知书》，对B公司纳税行为进行税务检查，至2016年6月作出《税务处理决定书》，历时近二年，其依法启动的调查程序期间应当予以扣除。税务机关以送达《税务检查通知书》时间作为追征期终期，与其他税务机关的通行做法相符，且不违反相关法律规定。因此，法院对B公司关于《税务处理决定书》补征2011年6月20日前的税款超出追征期的主张不予支持。
案例三：法院明确以《税务处理决定书》送达时间减去查案时间的时间点为追征期的截止日期，实际上相当于以《税务检查通知书》送达时间为追征期的截止日期。
最高法在审理某案时，认定C公司纳税义务发生在2005年1月，税务机关自2006年对涉案纳税行为进行检查，虽经三年多调查后，未查出C公司存在偷税、骗税、抗税等违法行为，但依法启动的调查程序期间应当予以扣除，因而税务机关于2009年9月重新核定应纳税款并作出被诉税务处理决定，并不违反上述有关追征期限的规定。C公司关于追征税款决定必须在2008年1月15日以前作出的主张不能成立。
瀛尊壹税务律师评点：
综合以上案例，法院认定追征期的截止期限是以送达《税务检查通知书》送达时间为准。在实践中多数税务机关、法院持该观点，认为税务机关向纳税人送达《税务事项通知书》《税务检查通知书》等最早将涉嫌税收风险事项告知纳税人之日即视为追征期的截止日期。该时间较为靠前，对税务机关较为有利，有利于维护税务机关的执法权威，降低税务机关工作人员的执法风险，更有利于保障国家税收的权益。
持反对意见者则认为，该时间点税务机关还不能确认纳税人是否存在税收违法行为，也不能确定纳税人未缴少缴税款的数额，更无法确认追征期限是三年或五年，以《税务检查通知书》送达时间作为追征期计算终点，会损害纳税人的合法权益。
但如果追征期的截止期限是以《税务处理决定书》送达时间为准，因部分案件较为复杂，调查取证可能历时较长，则极可能导致税务机关超出追征期限从而造成前期投入的行政资源的浪费，也会导致国家税款的流失。
所以，目前大多数法院在认定税款追征期的截止日期是以《税务检查通知书》送达之日为准，最高法的判决虽然不能作为定案依据，但对于实践中的基层法院办案仍具有参考指导意义。
相关法律条文
《中华人民共和国税收征收管理法》
第五十二条因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。
因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。
对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。
《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》
第八十三条税收征管法第五十二条规定的补缴和追征税款、滞纳金的期限，自纳税人、扣缴义务人应缴未缴或者少缴税款之日起计算。