破产财产拍卖处置中税费承担的问题

拍卖变卖是破产财产处置的主要途径之一，此时税费承担问题显得极为重要，这既决定着破产财产的具体价值，又影响着债权人最终受偿的金额。笔者通过在阿里拍卖、京东拍卖网站查询，发现各地管理人对税费承担的处置方法各有不同，有管理人主张破产财产转让登记所涉及的一切税费及明确的或潜在的一切关联费用由买受双方依法各自承担，亦有管理人主张破产财产拍卖及产权转移过程中所产生的全部税费，均由买受人承担并支付。上述两种处置方式中，第一种方式无可厚非，那么第二种处置方式是否合法，笔者将从以下几个角度加以分析。
一
司法拍卖中税费承担
在司法拍卖中，《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第30条规定，网络司法拍卖本身形成的税费，应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体承担；没有规定或者规定不明的，人民法院可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额。同时国家税务总局于2020年10月19日公布的“对十三届全国人大三次会议第8471号建议的答复”中，明确了拍卖处置不动产税费依法由买卖双方各自负担。江苏省高级人民法院关于正确适用《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》若干问题的通知第四条，进一步说明人民法院不得在拍卖公告中规定一律由买受人承担。
由此可见，在司法拍卖程序中，在财产拍卖、产权转移过程中所税费，应当依照法律规定，由相应主体进行承担，不得规定一律由买受人承担。
二
破产财产拍卖是否属于司法拍卖
破产财产拍卖，是管理人基于自由意志，根据《破产法》规定以及全体债权人会议中表决通过或法院裁定确认的《破产财产变价方案》，将特定物品转给最高应价者的行为。从本质上说，管理人处分破产财产基于的是全体债权人的授权，而司法拍卖是人民法院依职权强制处分财产，双方从根本上存在区别。
同时，最高人民法院（2020）最高法民申5099号裁定书中表明，管理人拍卖破产财产，不是人民法院强制处分财产的行为，不适用《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》，且管理人已在案涉《竞买公告》和《竞价须知》中明确约定，处置人及破产管理人不承担任何费用，标的物过户所涉及的一切税费由买受人承担。该条款买受人是知悉的，对买受人有约束力。
三
税费转嫁条款是否合法
虽然我国税收管理方面的法律法规对于税收规定了明确纳税义务人，但并未禁止纳税义务人与合同相对人约定由合同相对人或第三人缴纳税款。税法对于税种、税率、税额的规定是强制的，而对于由谁缴纳税款并未做出强制性或禁止性规定。如买受双方明确约定，税费由某一方承担，这是买受双方基于“意思自治”原则的产物，不违反法律强制性规定。
同理，管理人在拍卖债务人财产时，《竞买公告》和《竞价须知》作为网络拍卖成交确认的有效组成部分，如其中明确约定，破产财产拍卖及产权转移过程中所产生的全部税费，均由买受人承担并支付，该条款合法有效。只要竞买人报名参加破产财产拍卖，就意味着买受人接受该条款，如该买受人竞买成功，该条款对出卖人与实际买受人均具有约束力。
四
税费转嫁条款的利弊
1.税费转嫁条款的优点
破产财产拍卖中的税费转嫁条款可以保证破产财产价值最大化，减低债权人损失。同时，破产财产的最终拍卖款全部为可分配财产，有利于债权人及时受偿，破产程序的快速推进。
2.税费转嫁条款的弊端
（1）虽然破产财产拍卖中的税费转嫁条款不违反法律规定，合法有效。但是该条款使得买受人既要考虑买受人自己承担的税费，又要考虑出卖人承担的税费，导致破产财产价值过高，难以处置，甚至可能流拍。
（2）破产财产的价值可以进行评估，有对应评估价值，但是在税费方面往往没有具体的金额。当破产财产拍卖后，买受人因未详细阅读《竞买公告》和《竞价须知》，未知晓其要承担全部税费或虽知晓承担全部税费但发现实际发生税费金额远远大于预期税费金额，可能买受人不愿意承担出卖人应当缴纳的税费，最终导致买受人与破产企业之间发生纠纷诉讼，影响甚至阻碍破产程序的顺利推进。
五
结语
综上所述，税费转嫁条款系买受双方根据“意思自治”原则设立，并不违反法律强制性规定规定，故管理人在处置破产财产时，可以在《竞买公告》和《竞价须知》中注明破产财产拍卖及产权转移过程中所产生的全部税费，均由买受人承担并支付，以保证破产财产价值最大化。但是，税费转嫁条款在实践中存在较多弊端，管理人在处置破产财产过程中应当慎重、合理使用该条款。