破产程序中的税费性质浅析

前言
2022年10月27日，国家税务总局重庆市税务局发布《关于房产税和城镇土地使用税困难减免税有关事项的公告》（2022年11月1日起施行），该公告第一条第（四）项规定，人民法院裁定受理破产申请至破产程序终结期间，房产和土地已停止用于生产经营的，缴纳房产税和城镇土地使用税确有困难的，可以申请困难减免。税款在破产程序中，有哪些性质？为什么同样的税种会出现有时属于破产债权、有时属于共益债务、有时又属于破产费用这些不同的情况？按照公告可以获得减免的税费究竟属于什么性质？下面笔者结合这些年办案的经验和税务机关公告所述情况，做一简要分析。
一、破产程序中税款的不同性质
（一）破产费用
依据《企业破产法》第四十一条规定，人民法院受理破产申请后发生的管理、变价和分配债务人财产的费用为破产费用。因此，为了管理、变价、分配破产财产所产生的税费，属于破产费用。
（二）共益债务
依据《企业破产法》第四十二条规定，人民法院受理破产申请后发生的因管理人或者债务人请求对方当事人履行双方均未履行完毕的合同所产生的债务，为债务人继续营业而应支付的劳动报酬和社会保险费用以及由此产生的其他债务属于共益债务。
（三）破产债权
依据《企业破产法》第四十四条规定，人民法院受理破产申请时对债务人享有债权的债权人，依照本法规定的程序行使权利。因此，截止破产受理时已经欠缴的税费属于破产债权，税务局应当依法进行申报，并参与破产分配。
另外，依据国家税务总局在2019年第48号《关于税收征管若干事项的公告》第四条第（三）项规定：企业所欠的滞纳金、因特别纳税调整产生的利息按照普通破产债权申报。因此，截至破产受理日，所产生的税款滞纳金、利息等属于普通债权。依据《全国法院破产审判工作会议纪要》（2018年3月）第28条规定，破产财产依照企业破产法第一百一十三条规定的顺序清偿后仍有剩余的，可依次用于清偿破产受理前产生的民事惩罚性赔偿金、行政罚款、刑事案件罚金等惩罚性债权。因此，依据税务机关对企业进行行政处罚的罚款，应当在破产法第一百一十三条规定的职工债权、税款本金债权、普通债权（含税款滞纳金债权）清偿完毕后，再进行清偿，性质属于劣后债权。
二、不同性质的税款在破产程序中的清偿顺位
依据《中华人民共和国企业破产法》第四十三条、第一百一十三条以及《全国法院破产审判工作会议纪要》（2018年3月）第28条的规定，破产程序中清偿顺序为破产费用、共益债务、职工债权、社保金、税款债权、普通债权、劣后债权。
因此，破产程序中所涉税款的清偿顺位为：1.破产费用，即破产受理后对债务人资产管理、变价、分配新产生的税费；2.共益债务，即破产受理后继续经营或者继续履行双方均未履行完毕的合同所产生的税费；3.税款本金，即破产受理前欠付的税款本金，优先于普通债权清偿；4.普通债权，即破产受理前欠税的滞纳金、利息；5.劣后债权，即破产受理前税务机关对企业处以的行政罚款或刑事案件罚金。
三、公告中可以减免的城镇土地使用税和房产税的性质
2022年10月27日，国家税务总局重庆市税务局发布《关于房产税和城镇土地使用税困难减免税有关事项的公告》中，缴纳确有困难的破产企业可以申请减免的城镇土地使用税和房产税为：人民法院裁定受理破产申请至破产程序终结期间，已经停止经营的房产和土地所发生的城镇土地使用税和房产税。
综合前述税款性质认定并结合税务机关的公告，我们可以得出：第一，在破产程序前就欠缴的房产税和城镇土地使用税不属于减免范围，所以，属于破产债权的城镇土地使用税和房产税不可减免，应当按照破产程序进行债权申报并参与分配。第二，进入破产程序后，债务人继续经营并使用房产和土地所产生的城镇土地使用税和房产税属于共益债务，亦不属于减免范围，管理人应当按照破产法的规定随时进行清偿。第三，如果进入破产程序后，该房产和土地已经停止了生产经营，只是等待后续进行变价处理，城镇土地使用税和房产税是管理、变价财产发生的费用，性质属于破产费用，可以依据公告内容申请减免。
这就是破产程序中有关税费那些事儿，你明白了吗？