企业风控必备之税法小知识第六期：自然人股权转让以认缴出资额定价的涉税风险

引言
公司注册资本实缴登记制改为认缴登记制后，自然人股东在认缴注册资本尚未出资到位的情形下转让股权时，除了涉及到认缴出资由哪一方实缴以及对外如何承担责任等公司法相关问题外，也存在因转让价格约定不合理而引发的所得税法律风险。
下面的案例中，将为大家解析在认缴制下自然人股权转让时以认缴出资额定价的相关法律风险。
案例
2020年1月，李某以货币500万元（认缴期限至2022年12月）投资于A商贸企业，占股60%，截止2021年6月实缴0元，被投资A企业所有者权益合计为负的10万元，无自有房产、土地、其他无形资产、对外投资等情形。
2021年6月5日，经股东会决议通过李某将其持有的60%股权全部转让给王某，李某与王某协议约定转让价格为500万元，协议生效日期为2021年6月5日。
李某自行准备好相关资料后到税务机关进行了纳税申报缴纳，税务机关遂以平价转让的形式进行了处理，李某和王某分别缴纳印花税2500元，李某另行缴纳个人所得税999500元。
分析
根据《国家税务总局关于发布〈股权转让所得个人所得税管理办法（试行）〉的公告》（国家税务总局公告2014年第67号）（以下简称“67号公告”）的规定，个人转让股权时，以股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按“财产转让所得”缴纳个人所得税。合理费用是指股权转让时按照规定支付的有关税费。
股权转让收入应当按照公平交易原则确定。符合下列情形之一，视为股权转让收入明显偏低:（一）申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。其中，被投资企业拥有土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的；（二）申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的；（三）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的；（四）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入的；（五）不具合理性的无偿让渡股权或股份；（六）主管税务机关认定的其他情形。
根据上述规定，个人转让股权时申报的转让收入只要不具有低于股权对应的净资产份额或低于初始投资成本，低于同类企业股权转让收入等情形，即会被认为合理。税务机关即可按照其申报数额征收所得税。
本案中，被投资A企业所有者权益合计为负的10万元，无自有房产、土地、其他无形资产、对外投资。而其申报的股权转让收入为认缴出资额500万元。此收入明显高于股权对应的净资产份额，其股权价值被放大，人为增加了转让方的税收负担。同时也会导致受让方再次转让股权时的股权对价定价困境。
建议
首先，自然人股东在进行股权转让时，应将认缴资本与实缴资本区别开来。切忌在未评估公司净资产价值的情形下简单按照认缴资本数额确定股权转让价格。
其次，自然人股东应结合认缴制特点，对“申报的股权转让价格低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的”进行综合判断。
再次，转让价格要遵从实质重于形式和合理商业目的的原则，避免随意过高或者过低约定交易价格。
最后，被投资企业要注意避免因考虑股权转让股东税负问题，而在股权转让过程中在提供给税务机关核查的财务报表上随意调整资产、负债及未分配利润以降低净资产总额。