民商事合同中的税务法律风险防范：阴阳合同法税风险

2018年5月，崔永元的一条微博，让影视圈“阴阳合同”成为时下业内外关注的热点话题，国家税务总局高度重视，即责成江苏等地税务机关依法开展调查核实。2018年7月30日，江苏警方介入知名演员范冰冰的“阴阳合同”案。2018年10月8日，国家税务总局责成江苏省税务局对范冰冰偷逃税案件中有关责任单位和责任人予以问责。2018年12月20日，阴阳合同一度当选为2018年度文化体育娱乐类十大流行语。
2021年4月28日，群众举报演艺人员郑爽涉嫌签订“阴阳合同”、拆分收入获取“天价片酬”、偷逃税等问题。上海市税务局第一稽查局已予受理，正在依照税收法律法规进行调查核实。
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《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第三条第二款规定：“纳税人应当依照税收法律、行政法规的规定履行纳税义务;其签订的合同、协议等与税收法律、行政法规相抵触的，一律无效。”因此阴阳合同如果与税收法律、行政法规相抵触的，一律无效，对当事人双方无约束力。
01、何谓“阴阳合同”？
所谓“阴阳合同”，是指合同当事人就同一事项订立两份以上的内容不相同的合同，一份对内（阴合同），一份对外（阳合同），其中对外的一份并不是双方真实意思表示，而是以逃避国家税收等为目的；对内的一份则是双方真实意思表示。“阴阳合同”是一种是区别于税收筹划合理避税的违法行为，在给当事人带来“利益”的同时，也预示着风险。
02、交易中利用“阴阳合同”避税，是否会影响合同法律效力？
《民法典》第146条规定，行为人与相对人以虚假的意思表示实施的民事法律行为无效。以虚假的意思表示隐藏的民事法律行为的效力，依照有关法律规定处理。在民事法律效力方面，阳合同因意思表示虚假无效，阴合同体现了当事人的真实意思表示，其效力根据具体情况判断，如果内容合法，不违反法律、行政法规强制性规定，应认定为有效合同，受法律保护；如果涉嫌违法犯罪，则需要承担相应的行政、刑事法律责任。
目前司法实践中，法院并不因阴阳合同逃税就确认阴合同无效，所以在实际房屋买卖、股权转让等交易中，签订“阴阳合同”的现象比较常见。
房屋或股权转让合同中“阴阳合同”，是典型的以虚假意思表示隐藏真实意思表示。转让双方出于逃税等原因考虑，签订了价格不同的两份股权转让合同。提交工商局做变更登记的合同属于“阳合同”，价格较低；双方真正执行的是另一份合同(或者补充协议、抽屉协议)，俗称“阴合同”。此种情形下，因为“阳合同”并非当事人真实意思，因而无效；隐藏的“阴合同”才属于当事人真实意思，如果不存在违反法律法规效力性强制性规定的情形，因此合同有效。
北京市高级人民法院《关于审理房屋买卖合同纠纷案件适用法律若干问题的指导意见》第十二条规定，当事人之间就转让同一房屋先后分别签订数份买卖合同，合同中关于房屋价款、履行方式等约定存在不一致，当事人就此产生争议的，应当依据当事人真实意思表示的合同约定继续履行。对于当事人在房屋买卖中确实存在规避税收征管、骗取贷款等行为的，必要时可一并建议相关行政主管部门予以处理。
北京市高级人民法院《关于审理房屋买卖合同纠纷案件若干疑难问题的会议纪要》第四条规定，当事人在房屋买卖合同（包括双方已经签字的网签合同）中为规避国家税收监管故意隐瞒真实的交易价格，该价格条款无效，但该条款无效不影响合同其他部分的效力。当事人以逃避国家税收为由，要求确认买卖合同全部无效的，不予支持。
【相关案例：邓翠清、杨金良确认合同无效纠纷二审(2021)粤03民终352号】
【相关案例：常松等与李焕等确认合同无效纠纷申请再审(2021)京民申3191号】
关于 “阴阳合同”的效力问题。在建筑工程领域与房屋买卖领域里，司法实践中出现了截然相反的认定。在建筑工程领域里“阴合同”是无效的，发生纠纷时依据备案的“阳合同”处理。例如《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》第二十一条规定，当事人就同一建设工程另行订立的建设工程施工合同与经过备案的中标合同实质性内容不一致的，应当以备案的中标合同作为结算工程价款的根据。
【相关案例：黄冈市嘉晟房地产开发有限公司、湖北楚雄建筑工程有限公司建设工程施工合同纠纷二审 (2020)鄂民终43号】
03、签订“阴阳合同 ”有什么风险？
虽然阴阳合同的效力一般不会被法院否定，但是不等于签订阴阳合同没有风险，通过阴阳合同避税，存在民事、行政、刑事三方面的风险，且还会存在几种风险并存的情况。
(一) 房地产买卖合同中，双方约定由买方承担全部税费的惯例，此种约定是双方权利之间的处分，并不直接损害国家税收，因此这种约定是有效的。但是，如果双方在交易过程中，为少交税而签订阴阳合同，一旦双方就包税条款发生争议，买方拒不缴纳税款，行政责任方面，卖方作为法定纳税主体，将会被税务机关追征税款、滞纳金；民事责任方面，卖方可以据合同向买方追偿，法院会根据双方的受益情况、各自的过错，判决双方承担相应的责任。
【相关案例】俞某某、珠海市戎丰投资策划有限公司合同纠纷案再审 最高人民法院民事裁定书（2019）最高法民申3533号
最高人民法院认为：在合同约定由买方承担全部税费的情况下，房屋卖方协助买方签订“阴阳合同”逃避税费，后被税务机关追征税款，该税款全部应当由合同约定的买方承担。对于因逃避税费而被税务机关加处的滞纳金，虽然是税务机关针对卖方未缴纳税费作出的处罚，但因双方约定该税费由买方缴纳，故买方为逃税行为的直接受益人，买方应当承担滞纳金的80%。鉴于卖方亦协助买方逃避税费，故卖方应当对补缴的税费滞纳金承担20%的责任。
（二）利用阴阳合同实施违法行为，或者以合法的形式掩盖违法的目的，则不仅伪装的阳合同无效，被伪装的阴合同也因内容违法而无效。
【相关案例】 A房地产开发公司将其开发的某小区住宅楼工程进行公开招标，招投标前A房地产开发公司与B建筑工程公司先行就合同的实质性内容进行了谈判，2014年3月，双方就谈判内容订立了《某小区住宅楼建设工程施工合同》。后B建筑工程公司在公开招标中中标，并于2014年8月与A房地产开发公司订立了中标合同，该中标合同对工程项目性质、工程工期、工程质量、工程价款、支付方式及违约责任均作了详细的约定，并将中标合同向相关建设行政主管部门进行了备案。2015年底该工程竣工并验收合格。但双方对于用哪一份合同作为工程款结算的依据存在争议，2016年3月，B建筑工程公司诉至法院。本案审理过程中，A房地产开发公司认为，应按标前合同支付工程款，理由是标前合同是双方真实意思表示，且已经实际履行，而中标合同只是作为备案用途，不能用于工程结算。而B建筑工程公司认为，应按中标合同支付工程款，理由是中标合同是按照招投标文件的规定签订的,且已向有关部门备案，应作为结算依据。
【裁判观点】根据最高人民法院《关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》第二十一条规定，“当事人就同一建设工程另行订立的建设工程施工合同与经过备案的中标合同实质性内容不一致的，应当以备案的中标合同作为结算工程价款的根据。”但适用本条规定的前提是备案的中标合同为有效合同。而本案中，A房地产开发公司与B建筑工程公司，为规避政府管理，在招投标前已经对招投标项目的实质性内容达成一致，构成恶意串标，并且签订了标前合同（阴合同），后又违法进行招投标并另行订立中标合同（阳合同）, 用于在建设工程管理部门备案，这一行为违反了《中华人民共和国招投标法》第四十三条、第五十五条的强制性规定，因此中标无效，从而必然导致因此签订的标前合同和中标合同均无效。故本案并不适用《关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》第二十一条规定。因A房地产开发公司与B建筑工程公司违反招投标法的强制性规定，涉嫌串标，故标前合同和中标合同均认定无效，双方当事人应按实际履行的合同结算工程款。
（三）股权转让合同中，为降低双方股权转让价款的税费负担，签订阴阳合同，除补缴税款外，转让方（纳税人）和受让方（扣缴义务人）均有被行政处罚的风险。
【相关案例】2020年9月23日，国家税务总局陕西省税务局网站连发八个税务行政处罚事项告知书，对吴晓佺与肖同春、林健、繆晓权、张树元、吴宜雄、徐守雄、温春保7人就“西安华东万和城项目”股权转让过程中签订阴阳合同逃避税款的行为拟对八人作出补缴印花税、个人所得税、罚款合计1.39亿元的税务行政处罚。“其中，除补缴税款外，股权转让方（肖同春等7人）和股权受让方（吴晓佺）同时被罚款一倍共计约9千万！
法律依据
《税收征管法》第六十三条界定的偷税手段中，包含“纳税人伪造记账凭证，或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款”的行为，将由税务机关追缴其不缴或少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50%以上5倍以下的罚款。构成犯罪的，依法追究刑事责任。
扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的，依法追究刑事责任。
（四）交易过程中为逃避税款，不仅会引发行政责任，还存在刑事风险。
1、阴阳合同引发逃税罪
【相关案例】云浮天成电力开发有限公司、卢某某、黄某某犯逃税罪一案(2017)粤5302刑初236号。
【裁判观点】云浮天成电力开发有限公司在转让云浮市益和电力有限公司的股权、土地等资产过程中，为逃避税款，在林某甲的策划、指挥及在被告人卢某某、黄某某等人的参与下，采取欺骗、隐瞒手段与资产受让方签订”阴阳合同”，将其中的4350万元资产转让收入不入账，也不申报纳税，从而逃避企业所得税10869431.36元，云浮天成电力开发有限公司的行为已构成刑法第二百零一条规定的逃税罪。被告人卢某某、黄某某为直接责任人员，根据刑法第二百一十一条的规定，应当追究其二人逃税罪的刑事责任。
法条链接
《刑法》第二百零一条 【逃税罪】纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金;数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。
扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额较大的，依照前款的规定处罚。对多次实施前两款行为，未经处理的，按照累计数额计算。
有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任;但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。
本案有一个值得注意的地方，在云浮市国家税务局稽查局于2017年3月17日对天成公司作出税务处理决定，要求天成公司限期十五日内到云浮市云城区国家税务局缴纳上述税款、罚款及滞纳金。至2017年4月7日，天成公司超十五日仍未缴交上述税款、罚款及滞纳金，导致最终卢某某被追究刑事责任，按照《刑法》第二百零一条的规定，如果在税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，可以不予追究刑事责任。
2、阴阳合同引发骗取出口退税罪
【相关案例】郑俞、沈爱琴骗取出口退税罪一案（2020）浙03刑初12号。
【裁判观点】在案的比对资料显示，同一编号的订单，信用证押汇资料上的“规格”“单价”与退税备案资料不一致，前者合同总额明显小于后者，存在两套不同价额的阴阳合同。被告人郑俞、沈爱琴等人共同以虚增出口业务的手段，骗取国家出口退税款，数额特别巨大，其行为均已构成骗取出口退税罪。公诉机关指控的罪名成立，予以支持。
3、阴阳合同引发虚开发票罪、职务侵占罪
【相关案例】刘军、方治明虚开发票罪一案(2020)浙0127刑初28号
2014年4月至9月期间，被告人刘军利用其担任淳安千岛湖鑫盛旅游度假村有限公司（以下简称“鑫盛公司”）执行董事的职务便利，指使时任鑫盛公司总经理的被告人方治明采取与工程建设施工方负责人签订“阴阳合同”、虚构工程项目、虚增工程款等方式，让施工方负责人为鑫盛公司虚开发票，共计金额2093万余元，其中869万余元用于刘军的个人还款与生活开支。具体到套取资金的方法，即借用公司的某个工程，通过签订阴阳合同，虚增工程款甚至虚设工程，将公司资金经过多个账户走账套取，支付开票税费，余款由刘军支配。
【裁判观点】被告人刘军、方治明虚开发票，情节特别严重，已构成虚开发票罪，被告人刘军通过虚开发票套取单位资金并将部分资金据为己有、数额巨大的行为，该部分事实同时构成职务侵占罪、虚开发票罪，应择一重罪以职务侵占罪处罚。根据本案查明事实，其中被告人刘军虚开发票1000余万元、职务侵占631.3025万元，被告人方治明虚开发票2000余万元，对被告人刘军应以虚开发票罪、职务侵占罪数罪并罚，对被告人方治明应以虚开发票罪定罪处罚。
4、阴阳合同引发非国家工作人员受贿罪和行贿罪
【相关案例】赵英机与上海市浦东新区地方税务局稽查局上诉案 (2015)沪一中行终字第292号
在本案的二审判决书中，法院认定的事实中有如下内容：2012年11月21日，原审法院作出刑事判决，认定B利用居间服务分别介绍赵英机、案外人E出售某镇某路弄号、***号房屋，以签订阴阳合同的手段做低房价，以代缴税款、好处费的名义分别收取赵英机75万元、E65万元，其中代缴税款17,906.36元，68万元交给F，70余万元占为己有。该判决认定B犯非国家工作人员受贿罪和行贿罪，决定执行有期徒刑八年，没收财产五万元等。
5、阴阳合同引发骗取贷款罪、违法发放贷款罪、合同诈骗罪等多个罪名
【相关案例】德勤集团股份有限公司、任马力骗取贷款、票据承兑、金融票证、伪造、变造金融票证、贷款诈骗、妨害作证、帮助毁灭、伪造证据、违法发放贷款、非国家工作人员受贿罪一案 (2017)浙01刑初137号
法院认定，银行业务部门负责人构成违法发放贷款罪、非国家工作人员受贿罪，被告人任马力作为单位直接负责的主管人员、被告人高备战作为直接责任人员为单位利益，伙同被告人陈德祥以非法占有为目的，使用虚假的造船合同等，在签订、履行合同过程中诈骗银行贷款，数额特别巨大，其行为已构成合同诈骗罪；被告单位德勤集团及被告人任马力作为直接负责的主管人员、被告人高备战、章海华作为直接责任人员，伙同陈德祥以提交虚假贷款资料等方式骗取银行贷款，给银行造成特别重大损失，其行为均已构成骗取贷款罪。
这样的阴阳合同，你还敢签吗？