关于劳动合同终止时经济补偿金的税收问题

前言
根据《财政部国家税务总局关于个人与用人单位解除劳动关系取得的一次性补偿收入征免个人所得税问题的通知》[财税〔2001〕157号]（于2019年1月1日失效）规定：个人因与用人单位解除劳动关系而取得的一次性补偿收入（包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费用），其收入在当地上年职工平均工资3倍数额以内的部分，免征个人所得税，超过的部分按照《国家税务总局关于个人因解除劳动合同取得经济补偿金征收个人所得税问题的通知》（国税发[1999]178号）的有关规定，计算征收个人所得税。根据《国家税务总局关于个人因解除劳动合同取得经济补偿金征收个人所得税问题的通知》（国税发[1999]178号）（于2019年1月1日失效）第一条规定，对于个人因解除劳动合同而取得一次性经济补偿收入，应按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。
根据上述文件，劳动合同解除时所获得的的经济补偿金，在社平工资3倍内免予缴纳个人所得税，那么劳动合同终止时是否适用上述文件呢？小编通过以下案例，对本问题进行分析，以期提供实务参考。
一、案例
（一）基本案情（[2018]京02行终770号）
2012年2月29日，胡某与卓望公司签订固定期限劳动合同，合同期限自2012年2月29日起至2017年2月28日止。2017年1月25日，胡某与卓望公司签订《终止劳动合同协议书》，约定双方于2017年2月28日合同期限届满，不再续订新的劳动合同；胡某的工资发放至2017年2月28日，公积金及社会保险缴付至2017年2月，其中应当由胡某个人缴纳的个人所得税及其他款项由卓望公司代扣代缴；依据《中华人民共和国劳动合同法》等法律，卓望公司一次性给予胡某包括但不限于经济补偿金及其他补偿金，共计人民币88780.64元。胡某2017年3月工资明细表显示：当月基本+岗位工资1188.41元，餐补137.93元，综合补贴220.69元，意外险50.59元，当月绩效奖金553.66元，离职补偿金88780.64元，应发合计90931.92元，工资发放90931.92元，应纳税所得额基数为87431.92元，税率45，应纳税25839.36元，意外险扣款50.59元，实发工资65041.97元。胡某不服被诉征税行为，向丰台地税局提出行政复议申请，丰台地税局于2017年11月27日作出被诉复议决定书，维持了被诉征税行为。胡某不服上述行政行为，诉至一审法院。
（二）一审判决
一审法院经审理认为，《税收征收管理法》第十四条规定，本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。据此，科技园税务所具有征税的法定职权。《个人所得税法》第二条规定，下列各项个人所得，应纳个人所得税：一、工资、薪金所得。《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（以下简称《个人所得税法实施条例》）第八条规定，《个人所得税法》第二条所说的各项个人所得的范围：（一）工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。本案中，卓望公司基于劳动合同终止一次性给予胡某经济补偿金及其他补偿金，该补偿金应属于上述法律所称的工资、薪金所得。根据《个人所得税法》第四条及财税〔2001〕157号《关于个人与用人单位解除劳动关系取得的一次性补偿收入征免个人所得税问题的通知》（以下简称157号文），上述补偿金不属于征免个人所得税的范围。《个人所得税法》第三条规定，个人所得税的税率：一、工资、薪金所得，适用超额累进税率，税率为百分之三至百分之四十五。第六条规定，应纳税所得额的计算：一、工资、薪金所得，以每月收入额减除费用三千五百元后的余额，为应纳税所得额。本案中，胡实2017年3月工资、薪金所得90931.92元，卓望公司代扣代缴税款25839.36元，并无不当。综上，被诉征税行为事实清楚，证据确凿，适用法律法规正确，程序合法。丰台地税局接到胡某的复议申请后，履行了受理、调查、送达等程序，作出被诉复议决定书，并无不当。胡某的诉讼请求，缺乏事实根据和法律依据，不予支持。
胡某不服一审判决，上诉至二审法院，请求撤销一审判决，依法改判支持其一审诉讼请求。
（三）二审观点
本院认为：《税收征收管理法》第十四条规定，本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。据此，科技园税务所具有征税的法定职权。根据《中华人民共和国行政复议法》的相关规定，丰台地税局负有对被诉征税行为进行行政复议并作出复议决定的法定职责。
《个人所得税法》第二条规定，下列各项个人所得，应纳个人所得税：一、工资、薪金所得……《个人所得税法实施条例》第八条规定，《个人所得税法》第二条所说的各项个人所得的范围：（一）工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。本案中，卓望公司依据《中华人民共和国劳动合同法》等法律，基于劳动合同终止一次性给予胡某包括但不限于经济补偿金及其他补偿金，共计人民币88780.64元，该补偿金应属于上述法律法规所称的工资、薪金所得，且不属于免纳个人所得税的范围。胡某2017年3月工资、薪金所得90931.92元，依据《个人所得税法》的相关规定，应缴纳个人所得税金额为25839.36元。综上，科技园税务所征收个人所得税的行为事实清楚，证据确凿，适用法律法规正确，程序合法。丰台地税局接到胡实的复议申请后，履行了受理、调查、送达等程序，作出被诉复议决定书，亦无不当之处。二审裁判结果为驳回上诉，维持一审判决。
二、分析
通过以上案例，我们可以归纳出以下司法观点：
（一）经济补偿金属于《个人所得税》第二条所规定的“工资、薪金所得”范畴，且根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第八条的规定，经济补偿金属于“工资、薪金所得”中与任职或者受雇有关的其他所得。
（二）《财政部国家税务总局关于个人与用人单位解除劳动关系取得的一次性补偿收入征免个人所得税问题的通知》里的规定只限于个人与用人单位解除劳动合同关系的情形，并不包括劳动合同终止的情形。即劳动合同终止时不能适用社平工资3倍以内免予缴纳个人所得税的规定。
三、实务经验
虽然个人与用人单位解除劳动合同关系同劳动合同终止，在结果上都是劳动者消除与用人单位之间劳动关系，但是考虑到被解除劳动关系的劳动者可能面临的特殊困境，法律法规专门对该类人员作出的有条件免征个人所得税规定，不能因此而扩大适用的范围。纳税是我们每一个公民应尽的义务，并且在税法上采取严格的税收法定原则，实务中，无论用人单位还是个人，均应实事求是，依法交税，以防范风险。
说明：
《国家税务总局关于个人因解除劳动合同取得经济补偿金征收个人所得税问题的通知》（国税发[1999]178号）已于2019年1月1日失效，财政部、国家税务总局《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》财税〔2018〕164号第五条规定：“关于解除劳动关系、提前退休、内部退养的一次性补偿收入的政策：（一）个人与用人单位解除劳动关系取得一次性补偿收入（包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费），在当地上年职工平均工资3倍数额以内的部分，免征个人所得税；超过3倍数额的部分，不并入当年综合所得，单独适用综合所得税率表，计算纳税。”